摘 要： 2000年12月29日，财政部正式颁布了《企业会计规范》，这项新规范对资产的概念作了调整，并将资产减值由四项扩展到八项，规范了资产减值筹备的计提。该项改革手段提升了企业会计信息水平，同时进一步贯彻了“小心性”原则。新规范一经颁布，对于资产减值的一系列讨论就在会计界广泛展开，众说纷纭。本文围绕资产减值处置中存在的问题及应付手段展开讨论。
关键词：企业会计规范、 小心性原则、 资产减值

Abstract:
Financial Accounting System was issued by Chinese Financial Department on December 29, 2000 and has been spread widely since January 1, 2001. The new system reviews the concept of Asset, expands the range of assets which should be shown on account of the declined value from four items to eight ones. This treatment is based upon the accounting principle of conservation and will improve the accounting information.
once the new system was issued, there are so many pscussions over this section of asset in accounting field. The following is to pscuss the keys to some questions of the declined value of asset.
Key Terms:
Financial Accounting System
the accounting principle of conservation
the declined value of asset

2000年12月29日，财政部以财会[2000]25号文的形式发布了《关于印发〈企业会计规范〉的公告》，正式颁发了《企业会计规范》。《企业会计规范》的拟定和推行是健全国内企业会计核算规范、统一企业会计核算标准、提升企业会计信息水平的有力手段，是国内会计规范改革进程中的一件大事。与既有些企业会计准则和企业会计规范相比，《企业会计规范》在实体内容上进行了较多改动和变化。其中，对于“资产”这一章作了非常大的改动和突破，主要体目前以下两个方面：对资产要点的军政府强调“可以带来将来经济利益”这一本质；另外，为进一步贯彻小心性原则，将提取减值筹备的范围由原来的四项资产（应收账款、短期投资、存货、长期投资）扩大到八项，增加了固定资产、在建工程、无形资产、委托贷款相应减值筹备的计提。
财政部2000年颁布的《企业会计规范》对资产的概念为“资产，是指过去的买卖、事情形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。”替代了以前的概念“资产是企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源”，愈加强调了资产“预期会给企业带来经济利益”的本质。这样描述，与美国及国际会计准则委员会对资产的概念趋于一致。美国财务会计准则委员会（FASB）在第6号通知中，将资产概念为“资产是一个特定主体因为过去买卖或事情而获得或控制的可能的将来经济利益。”国际会计准则委员会（IASC）将资产概念为“资产是一个企业因为以往的事情的结果而控制的可望带来的经济利益的资源。”从三者对资产要点的表述，可以看出，持有资产的根本目的即为获得将来的经济利益。那样，资产的账面价值就应当为企业需要得到的最低的可收回价值。不然，就不可能体现资产的这一本质特点。假如持有期间，因为企业内外各种原因的影响，使得资产的可收回价值降低，依据资产概念的内在需要，就应当将可收回价值低于账面价值的差额部分确觉得资产减值，使资产以可收回价值表示，真的体现资产可以给企业带来将来经济利益的流入。若资产可收回价值提升，则依据小心性原则，在已计提的减值范围内进行冲销。因此，计提资产减值筹备，使资产以真实价值反映，是资产概念的内在需要决定的，也进一步遵循了会计核算的小心性原则。
对于资产减值的定义，国际会计准则觉得资产减值就是资产账面金额超越可收回金额部分的差额。国内的统一会计规范则是强调合理预计可能发生的损失，也就是说资产减值是在小心性原则下，资产可能发生的损失。但可能发生的损失具体指哪一方面并未统一明确，而是在具体资产项目减值损失计量的内容当中作出不同资产减值损失的描述。
新颁布的统一会计规范中专列一节来规范有关资产减值的有关处置，针对资产减值的确认、讲师、计量、批露及有关内容作了规定。但，对企业资产减值会计核算只在新颁布的企业会计准则和有关会计规范中作了少数几项特殊的规定，并未做出全方位系统的规范，形成独立的资产减值准则。对资产减值计量基础缺少统一标准，对一些财务处置尚未形成明确一致的办法，致使在会计实务中可操作性。为此，有必要对资产减值的有关问题进行探讨。
1．计提资产减值筹备的意义
长期以来，因为受历史遗留等很多原因的影响，国内的企业界常见存在着高估资产价值的现象。因此，企业通过确认资产价值，可将长期积累的不好的资产泡沫予以消化，提升资产的水平，使资产可以真实地反映企业将来获得经济利益的能力。同时，通过确认资产减值，还可使企业降低当期应纳税款，增加自己积累，提升其抵御风险的能力。另外，企业对外披露的会计信息中通过确认资产减值，可使利益有关者相信企业资产已得到优化，对企业盈利能力和抵御风险能力更具信心。
旧会计规范中计提减值筹备的范围较窄，就出现企业就通过借助会计政策的缺点来粉饰会计报表，隐藏不好的资产，虚增盈利的现象。如有些上市公司通过“应收账款”换取“固定资产”或“无形资产”，而置换进去的固定资产和无形资产与生产经营没什么势必联系。此举的目的是因为旧规范中“固定资产”和“无形资产”不计提减值筹备，从而能回避原“应收账款”应计提的减值筹备，操纵收益。新规范扩大了计提减值筹备的范围，需要计提八项资产减值筹备，并具体列示了这八项资产计提减值筹备的参考性条件。对可能发生的各项资产损失计提进行了较充分的考虑。一方面扩大了计提资产减值筹备的口径，同时缩小了上市公司通过关联买卖来操纵收益的空间；其次，能真的体现出资产需要具备可以带来预期经济利益的属性，以提供愈加稳健的会计信息，防范风险。
2．会计规范中资产减值规定存在的问题
2001年《企业会计规范》专列一节来规范有关资产减值的有关处置，对八项资产减值的确认、计量、披露等内容做了规定。但在有的问题的处置上没给出明确统一的依据，使得在具体操作上有肯定困难程度。其具体问题如下：
2．1资产减值筹备的计提时间
国内会计规范规定企业应按期或至少每年年度终了检查各项资产，合理预计各项资产可能发生的损失。然而，对于“按期”会计规范没说明，这使企业在操作时有肯定的随便性，使企业之间缺少可比性。相比之下，国际资产减值准则对计提时间则作了明确说明，规定在每个资产负债表日，企业应估计是不是存在资产可能已经减值的征兆。这样规定，防止了操作的随便性，使不同企业具备可比性。
2．2资产期末计价的计量模式
正由于各项资产期末计价均使用“孰低法”，由此便产生了各种筹备账户。所不一样的是，它们的计价办法选择了不一样的计量模式，现总结如下：

计量模式适用资产项目
（1）本钱与市价孰低法 短期投资、存货
（2）账面价值与可收回金额孰抵法长期投资、固定资产、在建工程、无形资产
（3）委托贷款本金与可收回金额孰抵法委托贷款
（4）应收款项与估计可收回款项孰抵应收账款、其他应收款

需要说明的是，对于（2）（3）中的“可收回金额”，是指资产的销售净价与预期以该资产的持续用和使用年限结束时和处置中形成的预计将来现金流量的现值两者中的较高者。“销售净价”是指资产的销价格格减去所发生的资产处置成本后的余额。
从现行的会计规范和颁布的准则内容来看，现有规定对有关资产减值计量模式缺少统一的规范，定义内涵却又过于统一，欠缺灵活性，因而可操作性差。现有准则中用的计量基础包含有：公允价值、可收回金额、将来现金流量的现值、销售净价、用价值、市价等多个标准，在不一样的准则中又各有表述，标准多，难学会。
2．3计提减值筹备后资产的用法及处置没明确规定
新规范规定，“处置已经计提减值筹备的各项资产，与债务重组、非货币性买卖、以应收款项进行交换等，应当同时结转已计提的减值筹备。”但，计提了跌价筹备的存货结转生产本钱时，怎么样结转相应的存货跌价筹备；在建工程完工转入固定资产时，在建工程减值筹备怎么样处置；计提了减值筹备的固定资产和无形资产，是按原值还是按计提了减值筹备后的价值在剩余年限内折旧和摊销？这类都直接影响着企业经营成就的计算考评，但在新规范中未予明确规定。
3．资产减值筹备的改进建议
针对第二部分中新企业会计规范对资产减值处置的什么时间不足之处，笔者提出以下建议及对策。
3．1计量模式的统一原则
对于1.2中不一样的计量模式事实上可以统一块儿，就不会看上去标准多，难学会了。
借鉴国际会计准则通知第36号资产减值准则（1998年4月发布）中的规定：当一项资产的可收回价值低于其账面价值时，应付减值损失加以确认，并计入当期损益。其计量标准就统一为可收回价值与账面价值孰低。同时，国际会计准则对可收回金额概念为资产销售净值与用价值两者中的较高者。其中，用价值则概念为预期从资产的持续用和使用年限结束时处置中形成的估计将来现金流量的现值。从管理会计的角度非常不错理解，对于某项资产项目的管理，应比较目前销售该资产引起的现金流量净现值（即销售净值）和持续用该资产引起的现金流量净现值（即便用价值），从中选择较高者，才能给企业带来最大的现金流量净现值，达成该资产的最大效益。
笔者觉得，可借鉴国际会计准则的资产减值计量标准，形成统一规定，从而有益于以后拟定国内独立的资产减值准则。但如此做，需要要计算现金流量净现值，估计各现金流出、流入量及贴现率、用期限等，这就对国内会计职员的素质提出了更高的需要。
3．2资产计提减值筹备后的用法及处置的会计处置办法
新规范仅规定，在处置已经计提减值筹备的各项资产应同时结转已计提的减值筹备。但对计提减值筹备后资产的结转、摊销、折旧的会计处置没明确规定。针对上述问题，本文对相应会计处置办法提出以下建议：
（1）存货跌价筹备的处置。对于已按单项计提了跌价筹备的存货在结转生产本钱时，应同时结转相应的存货跌价筹备。如此处置，反映了生产的实质本钱，可据此考核生产部门的营业额。账务处置为借记“生产本钱”、“存货跌价筹备”，贷记“原材料”等。
对于按类别或整体计提跌价筹备的存货结转生产本钱时跌价筹备账户不作处置，待期末，一并调整入“制造成本”，再按企业本钱核算方法的规定，分配计入有关的本钱核算对象，分录为借记“存货跌价筹备”，贷“制造成本”。
（2）在建工程减值筹备的处置。在建工程完工达到预定可用状况，将“在建工程”结转“固定资产”时，“在建工程减值筹备”可以有两种处置办法。其一，冲减固定资产的入账金额；或者将它直接转入“固定资产减值筹备”。
前一种处置比较简单，将“在建工程减值筹备”直接冲减“固定资产”本钱，将来在进行固定资产核算时，可以不再考虑以前的状况，但这种办法存在两个缺点：1）固定资产的原始投资规模已经失真（偏低）。2）会多交所得税。由于，企业计提的在建工程减值在计算应纳税所得额时不予扣除，将来提取的折旧偏低，因而对企业不利。
后一种处置可弥补前者的不足。一方面固定资产投资规模真实，其次固定资产在提取折旧时，可以充分考虑以前的在建工程减值的问题。因此，笔者觉得如此做比较合理。
（3）固定资产的折旧、无形资产的摊销处置。从会计核算的配比原则考虑，应当按固定资产，无形资产的账面价值（即扣去减值筹备后）计提折旧，摊销剩余价值，才能真实地反映企业财务情况和经营成就。然而，若每期计提减值筹备后都调整折旧额、摊销额，对以前的累计折旧及已摊销数额怎么样处置，将会很复杂，会大大增加会计工作本钱，缺少可行性。因此，从实质会计工作出发。笔者觉得折旧与摊销的基数以历史本钱为原则比较现实。
（4）无形资产减值筹备的处置。新企业会计规范对于无形资产减值筹备的会计处置如此规定的：当无形资产因某种缘由，“已无用价值和出售价值时，应当将该项无形资产的账面价值全部转入当期损益，借记‘管理成本’科目，贷记‘无形资产’科目”。而无形资产发生减值时，则将减值计入“营业外支出??计提的无形资产减值筹备”科目。可见，对无形资产的全额减值和部分减值企业会计规范规定了两种处置。
笔者觉得，无形资产摊销，是无形资产均衡减值，应列作“管理成本”科目。而无形资产部分减值和全部减值作相同处置，列作“营业外支出”比较妥当。如此，可以与计提固定资产减值筹备、计提在建工程减值筹备的规定一致起来，并将无形资产的减值与摊销的会计处置区别开来。
（5）长期股权投资减值筹备的处置。依据企业会计规范，长期投资减值筹备应记入投资收益，但有一点值得注意，在会计实务中，假如计提减值筹备的长期股权投资存在资本公积筹备项目时，计提的减值筹备应先冲减资本公积筹备项目，不足冲减的部分确觉得当期投资损失，而并不是全额记入投资收益。当长期投资的价值得以恢复，则应先计入投资收益，冲减以前计提数后的多余部分恢复原冲抵的资本公积筹备项目。
4． 结论
以上是对资产减值若干问题的思索与探讨。从中可以发现，国内会计规范对资产减值的规定正在向国际惯例靠拢，但仍然存在着不足。因此，国内应借鉴国际会计准则有关资产减值的内容准时拟定国内的资产减值准则。同时，还需要中国企业的诚信程度增强，会计职员的技术水平和职业道德提升与注册会计师审计的健全。其他有关法律法规的修定也应跟上，以提供好的经济环境，促进国内会计与国际接轨。
参考文献：
《企业会计规范》研究组、《企业会计规范》及解说 大连 东北财经大学出版社 ：2001年3月
朱继军 浅析资产减值会计 河北财会：2001（5）
郭晓红 浅谈新会计规范中资产减值筹备的核算河北财会：2001（9）
郭继宏 对新企业会计规范几种会计处置办法和探讨 河北财会：2001（11）
李建民 张华伦 初探资产减值
财会月刊：2001（2）
何红渠 欧阳健康 论资产定义与资产计量的革新 财会月刊：2001（4）
陈少勇 浅述《企业会计规范》的一些不足
财会月刊：2001（22）
李明 对在建工程减值筹备归属问题的怎么看
财会月刊：2002（22）
裴旺《企业会计规范》中“八项筹备”之比较
财会月刊：2002（3）

目录

1．资产减值筹备的意义
2．资产减值筹备存在的问题
2．1 资产减值筹备的计提时间
2．2 资产期末计价的计量模式
2．3 资产项目计提减值筹备后的用法及处置
3．资产减值筹备的改进建议
3．1 计量模式的统一原则
3．2 资产计提减值筹备后的用法及处置的会计处置办法
4．结论